2019年12月3日，財政部、國家稅務總局發布《中華人民共和國消費稅法（征求意見稿）》（以下簡稱《征求意見稿》）并向社會公開征求意見，《征求意見稿》根據征收環節變化，統一調整了納稅人范圍表述，同時在消費稅法中設置銜接性條款，設置了對消費稅稅率的授權條款。

自1994年分稅制改革以來，流轉稅一直是我國一大稅種。1993年12月，國務院頒布了《消費稅暫行條例》（以下簡稱《條例》），規定自1994年1月1日起，選擇煙、酒、汽柴油等部分消費品開征消費稅。2008年11月，根據消費稅歷次政策調整和改革情況，國務院對《條例》進行了修訂，并于2009年1月1日起實施。“營改增”全面推開之后，消費稅作為增值稅的重要補充，對我國整體財政情況有很大影響。1994年至2018年，我國累計征收國內消費稅105176億元，其中2018年征收10632億元。

按照十八屆三中全會《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》提出的“調整消費稅征收范圍、環節、稅率，把高耗能、高污染產品及部分高檔消費品納入征收范圍”的要求，中央從2014年啟動了新一輪消費稅改革，出臺了多項改革措施，這些改革措施在轉方式、調結構、促發展，以及增加財政收入等方面起到了積極作用。

立法與改革：確保重大改革都于法有據

消費稅自1994年開征以來，經歷了幾次重大的制度調整，包括2006年消費稅制度改革，2008年成品油稅費改革，2014年以來新一輪消費稅改革等。經過對消費稅制度的逐步改革和持續完善，消費稅的理論體系和稅制框架基本成熟，在當前的經濟社會條件下稅制要素基本合理，整體稅負大致適當，消費稅在宏觀經濟中的運行以及實踐中的征收管理也基本平穩。總體而言，消費稅的改革取得了階段性的成果，有必要進一步保持穩定，基于此，《征求意見稿》保持了現行稅制框架和稅負水平總體不變。

在《征求意見稿》中，對納稅人、征稅對象和稅率、應納稅額計算、計稅價格、抵扣政策、稅收減免、納稅義務發生時間、稅收征管等稅制要素進行了全面系統的梳理，對相關概念術語和技術規則行了準確及時的優化，使得當前改革中的主要關注點均納入到新的《征求意見稿》中來。2019年10月，國務院印發《實施更大規模減稅降費后調整中央與地方收入劃分改革推進方案》（以下簡稱《方案》），明確提出“后移消費稅征收環節并穩步下劃地方”，在推動建立現代消費稅制度的同時，進一步強化和地方地方財源。《征求意見稿》也因此增加了實施消費稅改革試點的表述，以體現深化改革與立法工作安排的兼容與銜接。

十八屆四中全會審議通過的《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》（以下簡稱“《決定》”）明確指出，“實現立法和改革決策相銜接，做到重大改革于法有據、立法主動適應改革和經濟社會發展需要。”消費稅改革涉及到方方面面，既延續消費稅稅制的基本框架，又規范新一輪稅制改革的技術要素，還兼顧中央和地方財政關系的相機調整，是我國稅制改革的重要組成部分，其改革需要與消費稅立法協調進行。在依法治國的大背景下，中央在推進在整個改革過程中，都高度重視運用法治思維和法治方式，將已實施的消費稅改革和政策調整內容體現在法律草案中。

與此同時，為了充分體現改革成果，結合現行政策和征管實踐，對不適應經濟社會發展和改革要求的內容，也作出了適當調整和完善，將《條例》上升為法律。在這其中，主要是根據征收環節變化，統一調整納稅人范圍的相關表述，并結合目前改革成果，進一步補充和完善稅目稅率表。制定《消費稅法》，有利于完善消費稅法律制度，增強其科學性、穩定性和權威性，有利于構建適應社會主義市場經濟需要的現代財政制度，有利于深化改革開放和推進國家治理體系和治理能力現代化。

授權與限權：落實稅收法定的謹慎思量

在《征求意見稿》中，多次提到了國務院調整稅率的權責和職能。《征求意見稿》第2條規定：“消費稅的稅目、稅率和征收環節，依照本法所附《消費稅稅目稅率表》執行。根據宏觀調控需要，國務院可以調整消費稅的稅率，報全國人民代表大會常務委員會備案。”第14條規定：“納稅人出口應稅消費品，免征消費稅；國務院另有規定的除外。根據國民經濟和社會發展需要，國務院可以規定免征或減征消費稅，報全國人民代表大會常務委員會備案。”這也引起了法學界特別是行政法學界和財稅法學界的重點關注，認為需要與《立法法》的規定和黨中央通過《貫徹落實稅收法定原則的實施意見》（以下簡稱《意見》）的精神做進一步的謹慎協調。

《立法法》第8條規定：“下列事項只能制定法律：……（六）稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度；……。稅率是法律保留事項，國務院調整稅率需要有更為明確的法律依據。2015年黨中央通過的《意見》，對2020年前完成相關立法工作作出了明確安排，即待全部稅收條例上升為法律或廢止后，提請全國人民代表大會廢止《全國人民代表大會關于授權國務院在經濟體制改革和對外開放方面可以制定暫行的規定或者條例的決定》（1985年授權，以下簡稱《授權決定》）。

從政府管理宏觀經濟的及時有效性的角度，國務院需要有相對充分自由的行政決策權，存在合理性和正當性。而在其中，稅收政策的效果是非常明顯的，政府需要根據宏觀調控的需要，通過制定稅收政策來調節經濟運行，確保國民經濟高質量地可持續發展。但從《立法法》的規定和《實施意見》的精神來看，是要明確約束和特別規范授權立法和稅率授權的。消費稅是調節稅種，對生產和消費行為具有重要調節職能。國務院需要根據經濟發展、產業政策、行業發展和居民消費水平的變化等因素，對消費稅稅率進行相機調整，《征求意見稿》也因此設置了對消費稅稅率的授權條款。從稅收授權立法現狀及現行法律授權來看，此種授權目前仍存在法律依據，但是若從落實稅收法定原則的角度看，此種授權需要與《意見》的要求加以匹配。在《征求意見稿》中，國務院調整稅率等安排，采取的適法措施是向全國人大常委會備案，此種備案的性質可能會被理解為備案審查，如何理解事后備案和授權立法的相互關系，需要進一步細致研究。《立法法》第11條規定：“授權立法事項，經過實踐檢驗，制定法律的條件成熟時，由全國人民代表大會及其常務委員會及時制定法律。法律制定后，相應立法事項的授權終止。”國務院對單一稅種稅率的相機調整權，將以《消費稅法》的立法方式明確確認。

試點與銜接：立法與行政的新協調機制

《征求意見稿》根據消費稅改革需要，在消費稅法中設置銜接性條款。按照黨中央、國務院關于健全地方稅體系、中央與地方收入劃分改革的有關要求，后移消費稅部分消費品征收環節等消費稅改革工作一直在推進中。但考慮到這些工作在消費稅立法后仍將持續，需要依法授權國務院組織開展相關試點。《征求意見稿》第20條規定：“國務院可以實施消費稅改革試點，調整消費稅的稅目、稅率和征收環節，試點方案報全國人民代表大會常務委員會備案。”需要指出的是，試點立法和授權立法是一對相互關聯的范疇，原則上試點立法基本上都是授權立法，但授權立法并非一定是以試點立法的方式呈現。試點立法重點是“試點”，即嘗試性或試探性立法，本身具有臨時性和過渡性，該立法權能所覆蓋的范圍和涉及的深度受到限制，但也可能作為未來立法的參考樣本，是授權立法中比較特殊的部分。試點立法是我國經濟社會發展和改革開放過程中的歷史經驗，此種中國特色的立法進程為我國重要的稅制改革做出過相當的貢獻。但試點立法也需要納入到授權立法的規制范圍內，遵循授權立法的基本原則、理念和價值觀。在落實稅收法定原則的視角下，試點立法應當控制在合理的范疇內，并且需要與正式的立法程序之間建立科學規范的協調和銜接機制。

十八屆四中全會審議通過的《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》明確指出，“健全有立法權的人大主導立法工作的體制機制，發揮人大及其常委會在立法工作中的主導作用。”這其中明確提出了人大在立法工作中的主導性地位，這種地位的確認和加強，一方面是“以人民為中心”理念在國家治理體系和治理能力現代化中的體現，另一方面亦是在推進全面深化改革和全面依法治國進程中需要重點理解和掌握的立法工作格局。

在我國改革開放和經濟建設的長期過程中，行政主導是我國經濟社會高速發展的重要依托和基礎保障，行政機關在推動國民經濟發展和改善納稅人社會生活中占有極為高階的地位。但是在中國特色社會主義的新時代，加強民主法治建設，推動財政經濟領域的權力向人大實質回歸是建設社會主義法治國家的必由之路。在落實稅收法定原則的大背景下，既要保證國務院在高速變化和發展的經濟社會進程中保持宏觀調控的能力和水準，配備足夠的措施和工具，又要確保將權力關進制度的籠子里，政府行政權應受到人大立法權的妥適約束，保障人民主體地位，將成為當下加快稅收立法進程并提升稅收立法質量的重要考慮。

“法律是治國之重器，良法是善治之前提。”財稅領域的改革牽一發而動全身，因而更加需要在此等重點領域加強立法，同時推動“重大改革于法有據”在財稅領域的生動實踐。十九屆四中全會審議通過的《中共中央關于堅持和完善中國特色社會主義制度推進國家治理體系和治理能力現代化若干重大問題的決定》明確指出，“堅持科學立法、民主立法、依法立法，完善黨委領導、人大主導、政府依托、各方參與的立法工作格局，立改廢釋并舉，不斷提高立法質量和效率。”十九大以來，中央提出要加快建立現代財政制度，而科學規范的稅收制度則是其中的基礎體系支撐。消費稅作為宏觀經濟和流轉稅制中的重要組成部分，其改革進程尤其牽扯各個方面，在推動《消費稅法》立法過程中尤其需要把握落實稅收法定原則與稅率授權之間的關系，確保《立法法》的規定在《消費稅法》的草案制定過程中得到充分遵循。一方面，通過妥善安排人大與國務院在消費稅稅率調整中的權限和關聯機制，讓《消費稅法》成為落實稅收法定原則的重要示范性法律；另一方面，通過推動消費稅改革的適法試點，來進一步補充和完善《立法法》中關于授權立法的相關規定。無論是加強和改進人大工作，還是更好地發揮政府作用，在某種程度上都是以納稅人福祉為根本依歸。

（作者王樺宇為上海交通大學財稅法研究中心副主任）