增值稅立法正在加速，增值稅法（草案）正在征求意見。增值稅法（草案）綜合反映近年來深化稅制改革的成就，重要的是對一些有爭議的問題有明確的方向性判斷，并盡早完成立法。

增值稅暫行條例的演變

《中華人民共和國增值稅暫行條例》自1993年12月13日中華人民共和國國務院令第134號公布，并于1994年1月1日起施行。2008年11月5日，國務院第34次常務會議修訂通過增值稅暫行條例，并于2009年1月1日起施行，開啟了增值稅從生產型向消費型的轉變之旅。

后來，增值稅暫行條例又有兩次修訂，一是根據2016年2月6日《國務院關于修改部分行政法規的決定》所作的第一次修訂，二是根據2017年11月19日《國務院關于廢止〈中華人民共和國營業稅暫行條例〉和修改〈中華人民共和國增值稅暫行條例〉的決定》所作的第二次修訂。第一次修訂只涉及納稅人登記的一條內容，將第十三條修改為：“小規模納稅人以外的納稅人應當向主管稅務機關辦理登記。具體登記辦法由國務院稅務主管部門制定。”“小規模納稅人會計核算健全，能夠提供準確稅務資料的，可以向主管稅務機關辦理登記，不作為小規模納稅人，依照本條例有關規定計算應納稅額。” 

2012年營改增試點從上海起步。僅僅用了不到5年的時間，2016年5月1日，營改增就實現了在全國的全面試點，營業稅退出中國稅制舞臺。改革成果必須通過增值稅暫行條例的修訂和營業稅暫行條例的廢止來鞏固。由此，2017年的第二次修訂是全面修訂，融入營改增的，所涉內容較為綜合。第二次修訂為增值稅立法打下了堅實的基礎。

征求意見是增值稅立法不可或缺的重要一步

增值稅是中國第一大稅種，立法不可不謹慎。2019年11月27日，財政部、國家稅務總局就所起草的《中華人民共和國增值稅法(征求意見稿)》，向社會公開征求意見。2022年12月，《中華人民共和國增值稅法（草案）》經十三屆全國人大常委會第三十八次會議審議之后公布，征求社會公眾意見。這次征求意見是就法律草案征求意見，與2019年的財政部、國家稅務總局的法律征求意見稿征求意見有很大的不同，2019年的征求意見是財政稅務部門在增值稅法受托起草階段進行的，而2022年的這次是全國人大常委會在增值稅立法進入最后沖刺階段的征求意見。

對比最后一次修訂的增值稅暫行條例、2019年的增值稅法（征求意見稿）和2022年的增值稅法（草案），可見增值稅立法的方向和趨勢。總之，增值稅法（草案）全面反映深化稅制改革的成果。

增值稅制的完善需要較長的時間。是等稅制完善了再立法，還是先完成增值稅立法再適時修訂？這是必須回答的問題。增值稅立法還有一些問題需要回答。重要的不是馬上給出答案，而是在給出現實選擇的同時，明確未來的改革走向。這樣，未來增值稅法的修訂就不會是盲目的。

增值稅立法盡快完成意義重大

增值稅立法在稅收法治化建設上有重要的象征意義。近年來，隨著大規模減稅政策的實施，增值稅收入占比有所下降，但增值稅仍然是中國第一大稅種，2021年增值稅收入（國內增值稅收入+進口貨物增值稅收入-出口貨物退增值稅收入）為61981.72億元，占全國稅收收入的35.88%。完成立法任務的稅種有12個，占現行18個稅種的三分之二，對于稅收立法基礎薄弱的中國來說，實屬不易，說明稅收法治化建設的重大成就。

但是，稅收收入占比超過三分之一的增值稅未完成立法，終歸需要改變。增值稅立法任務完成，不僅僅是完成立法的稅種從12個稅種增加到13個，而且是80%以上的稅收收入依據稅法征收。2021年，已經完成立法的12個稅種合計提供的稅收收入占全國稅收收入之比為46.91%，加上增值稅收入占比為82.79%。

增值稅立法不能為立法而立法，更不是簡單地將“暫行條例”變成“法”，立法必須有實質性的內容。增值稅立法是在吸收深化稅制改革的成果基礎上進行的，就充分說明了這一點。從機器設備到新增不動產，固定資產對應的增值稅進項稅額逐步實現扣除，增值稅制逐步從生產型增值稅轉向消費型增值稅。增值稅留抵退稅政策的實施，增值稅的中性特征更加明顯。這都是增值稅立法的實質性內容。

增值稅的理想稅率與現實選擇

增值稅中性要求稅率應盡可能少，最理想的是僅保留一個稅率，但不少問題借助增值稅，這樣在一個基本稅率的基礎上，設置一個低稅率的做法更加符合現實需要。增值稅稅率尚有3個，有一定的簡并空間，但這需要一個過程，而且還需要稅收收入條件的配合。稅率簡并，如果采取就高不就低的做法，那么稅收收入容易得到保證，但稅負就會相應上浮，立法可能不會得到更多的納稅人支持；如果稅率簡并中就低不就高，那么稅負下降受納稅人歡迎，但稅收收入不能保證，可能影響政府的正常運行。

較好的稅率簡并時機是稅率就低不就高，且所減少的稅收收入能通過其他方式彌補，或稅收收入即使下降也不會影響政府的正常運行。考慮到近年來特別是2017年中國實行大規模減稅降費政策，宏觀稅負已經降至較低水平，短期內稅率就低不就高的實施條件并不具備，較為務實的做法是維持現行稅率體系不變。增值稅還涉及簡易計稅的征收率的規定，顯然，征收率越少越好。至于現實中還有必要存在的少數其他征收率，可以通過稅法解釋來解決，但這樣的征收率存在應給出明確的期限。

增值稅立法不能因為稅率簡并以及現實其他因素而耽誤。立法并不等于稅法永久不變，更不是稅法的僵化。在立法中，明確未來法律修訂方向，一旦條件具備，就著手修訂，未嘗不是一種好的選擇。

勞務和服務統一為服務是大勢所趨

營改增試點全面推行之后所修訂的增值稅暫行條例，保留了勞務和服務的提法。勞務專指加工、修理修配勞務，是原增值稅的征收對象；服務是原營業稅的征稅對象。在營業稅向增值稅轉換的過渡時期，有一些過渡性的具體安排，作此區分，這樣的表述方便理解，有利于新增值稅制的實施。但從本質上看，增值稅和營業稅的融合不是大拼盤，而是要實現實質性合并。增值稅法（草案）將“銷售貨物或者加工、修理修配勞務，銷售服務、無形資產、不動產”改為“銷售貨物和不動產、服務、無形資產”，“勞務”不再出現，而融入“服務”之中。

“勞務”和“服務”，《現代漢語詞典》（第七版，商務印書館2016年版），“服務”作動詞解，指“為集體（或別人）的利益或為某種事業而工作”。《現代漢語詞典》中與“服務”相近的名詞有“服務業”，指“國民經濟中在流通、生產生活、科學文化教育、社會公共需要等領域提供各種勞務的部門或行業。（第400頁）”“勞務”作名詞解，指“不以實物形式而以勞動形式為他人提供某種服務的活動”。（第781頁）“勞務”釋義中的“服務”只能理解為名詞。從現實來看，作動詞解的“服務”已經不能滿足現實的需要。

《辭海》（第七版，上海辭書出版社2020年版）對“服務”的釋義有二：①為集體或為別人工作。② 亦稱“勞務”。不以實物形式而以提供活勞動的形式滿足他人某種需要的活動。服務部門包括為生產和為生活服務的各個部門，都屬于第三產業。“勞務”的釋義簡單明了，即“服務②”。《辭海》對于“服務業”的釋義是：為生產、消費和社會公共需要提供服務的產業部門。通常被視同為第三產業，即除第一產業和第二產業之外的其他所有產業部門的總和。

相比之下，《辭海》的釋義較為適應現實生活的需要，特別是對“勞務”的釋義，直接等同于作為名詞的“服務”，就更是如此。不僅漢語如此，就是英語，也是如此。“勞務”對應的英語或為“labor services”，或為“services”。“勞務”與“服務”同為名詞時，本來區分度就不大，這樣，合適的做法就是合二為一。

其他一些看法

增值稅法（草案）對可能的逃避稅行為有防范條款，如“第十五條 納稅人銷售額明顯偏低或者偏高且無正當理由的， 由稅務機關按照規定的方法核定其銷售額”。過去，人們較多重視價格偏低存在的逃避稅問題，而忽略了價格偏高也可能存在稅源侵蝕問題。增值稅立法對此所采取的防范措施，是必要的。

增值稅法細化到什么程度才是合適的？增值稅法（草案）第十八條規定：“納稅人選擇適用簡易計稅方法的，計稅方法一經確定，在規定期限內不得變更。” 第二十五條規定：“納稅人可以放棄增值稅優惠。放棄優惠的，在規定期限內不得享受該項稅收優惠。”這里的“規定期限”均為明確具體期限。而2019年的增值稅法（征求意見稿）相應的期限明確為“三十六個月”，這是與現實做法一致的。不明確具體期限有利于稅法內容的穩定，但需要在實施條例中予以明確。對于相應的具體期限，未來也可能隨著經濟社會的發展而發生變化，增值稅法（草案）的規定可能更務實。

增值稅法（草案）關于稅收優惠的規定，雖然是延續現行做法，但是有些優惠是否還需要延續，需要作進一步探討。例如，與人口政策有關的稅收優惠規定，可能就有調整的必要。增值稅法（草案）的一些授權規定也引發爭議，關鍵的是度。授權規定在許多情況下，可以更好地適應靈活多變現實的需要，但如不加以適當限制，法的嚴肅性也可能受到一定影響。

增值稅法（草案）有36條，與2019年的增值稅法（征求意見稿）的47條相比，精簡了不少，更加精煉。增值稅的一次立法顯然還不能解決所有問題。與金融服務相關的一些稅制問題還有待結合金融業改革才可能得到解決。增值稅是工業經濟時代的良稅，它能否適應數字經濟的需要，還有待實踐的進一步探討，而這不可避免地會影響增值稅法的進一步修訂和完善。

（本篇為澎湃商學院獨家專欄“中國的稅”系列之四十一，作者楊志勇為中國社會科學院財經戰略研究院副院長、研究員、《財貿經濟》《財經智庫》副主編，著有《新中國財政政策70年》《大國輕稅》等。）