近年來，帶有跨學科特征的財政問題廣受各界關注。財政史研究在國內歷來有財政學視角的研究與歷史學視角的研究之分。歷史學視角的財政問題研究資料扎實，對于財政學視角的相關研究起到很好的支撐作用。魏文享教授新著《戰爭、稅收與財政國家建構：近代中國所得稅研究》（以下簡稱“《魏著》”），75萬字的篇幅，涉及面廣，可謂皇皇巨著。

《戰爭、稅收與財政國家建構：近代中國所得稅研究》，魏文享 著，中國社會科學出版社2022年版

《魏著》提供了豐富的近代中國所得稅演變的史料，對于理解近代中國所得稅的發展史，有很重要的啟發意義。《魏著》重視比較視角的研究，對近代中國所得稅的考察，一直置于世界所得稅的發展史之中，因而有開闊的視野。不同視角的閱讀，可有不同收獲。現僅就其中所涉及的近代中國所得稅問題談些初步看法。總體看來，所得稅在近代中國的曲折發展過程，是中國稅制現代化的一次積極的努力。這次努力不能說是失敗的，也談不上有多成功，但也留下了許多值得進一步思考的地方。

進入近代中國視野的所得稅

近代中國，從睜眼看世界，到域外制度的移植，都是為了擺脫落后的局面。財政困難是國家各種問題的集中體現。只要國家存在，財政就必須做到正常運行。財政收不抵支，政府就得設法籌資。晚清時期，朝廷批準曾國藩開征厘金，以鎮壓太平天國運動，可見厘金為籌集軍費而設立。即使后來采取了很多措施，國家籌集正常收入的能力還是不足，不得不依靠債務融資。

舉債度日、慘淡經營的財政，不可能是強大的國家財政。但是，債務財政從晚清開始就一直是近代中國財政揮之不去的特點。關于債務財政的褒貶不一。從今人視野來看，一國只要能借到錢，就是實力的象征。2008年國際金融危機以來的歐洲國家主權債危機，似可為此提供例證。但是，近代中國舉借外債，所付代價非同小可。關稅收入成為抵押物，海關長期不能自主。作為財政收入的重要來源的鹽稅，在很大程度上也成為舉債的保證。這樣的債務財政，即使持續運行，也只是在飲鴆止渴。

要改變債務財政的狀況，就必須走出新路，開辟新財源。近代中國，面對帝國主義的侵略，面對各種喪權辱國的賠款，必然要奮發圖強，但最迫切的問題是維持政府運行。在與世界各國打交道的過程中，近代中國所得稅也進入國人視野。《魏著》對這一過程作了較詳細的考察，晚清起，維新人士和財政官員就關心西方的所得稅，北京政府和南京政府時期，官民均保持持續關注。所得稅為解決問題而來，但經歷了曲折的過程。

近代中國所得稅制確立的曲折歷程，并不算晚的近代中國所得稅

現代意義上的所得稅，始于1799年的英國，這是一個號稱被英國用來打敗法國的稅種。所得稅真正風靡全球也只是20世紀的事。各國所得稅在創立中也是一波三折，立廢頻繁。英國如此，美國如此，中國也是如此。中國關注所得稅，試圖引進所得稅的時間不算太晚。在晚清時期，中國就采取行動，力圖引進所得稅。要知道，美國也只是在1913年才真正確立起聯邦所得稅制。

民國成立后，北京政府在1914年頒布《所得稅條例》。有了條例，并不等于所得稅就開始征收。《所得稅條例》的實行并不容易，要求官吏納稅作表率。所得稅要申報，但未成立專門的機構負責征收，要求各地報主管官署納稅。關于所得稅的開征，官員有意見，商人也有意見，要求展緩。北洋政府先是采取收縮征稅范圍的辦法，旨在盡快讓所得稅落地。1914年財政預算已體現所得稅收入，征收方式是分攤各省解送。納稅人普遍消極應對，所得稅無法征收。護國運動爆發，所得稅通令緩辦。

北京政府1921年重啟所得稅，成立籌備處，但未建立區域直征系統，仍是通過行政體系推進，由各省市分攤包繳。與1914年不一樣的是，成立征收機構，確定預算數額，承諾將稅款用于教育與失業，通過行政組織體系，要求各省市分攤稅款，可謂志在必得。商會、商人是抗議主力，官方“自我保證”，持續催征。預估征收數可達500萬元，后一期定為400萬元，但當年實收數僅10310.67元，都是京官薪俸所扣。政權不統一，所得稅開征，在極其有限的收入規模下，預期的各種目標實際上都不可能實現。

南京政府成立伊始不支持所得稅開征

南京國民政府成立后，宋子文（1894-1971）擔任財政部長，他認為重點應該放在間接稅上，直接稅的條件并不具備，認為統一財政才是圖治之本。1929年國民政府聘請甘末爾籌組委員會，為中國設計財政、金融和稅制改革方案。甘末爾（Edwin Walter Kemmerer，1875-1945）是美國普林斯頓大學教授，以世界各國“貨幣醫生”或經濟顧問聞名，他的計劃強調強貨幣和平衡預算。1930年甘末爾委員會發布的《稅收政策意見書》，認為中國不具備所得稅開征條件。

1927年，財政部擬定創辦遺產稅、所得稅意見書，擬具所得稅條例二十八條、細則十七條，呈送中央政治會議，但在宋子文的財政部長任上，所得稅還是被擱淺了。事情何以反轉？

南京政府為何又能推行所得稅？

在宋子文任上，財政部內部就一直有征收所得稅的聲音。1928年6月在上海召開的全國經濟會議上，稅務股提出《實施所得稅遺產稅計劃案》，這是由賈士毅（1887-1965）主導的。這次會上，中式簿記改良派的代表人物徐永祚(1893-1961)和會計西化派的代表人物潘序倫（1893-1985），聯合提出《請政府籌備于三年內裁撤一切不合原理各稅改征累進所得稅及遺產稅案》，關注納稅人能力，而不能只管財政收入。緊接著，在1928年7月南京召開的第一次全國財政會議上，賈士毅再次提出《施行所得稅遺產稅計劃案》。

正是有這樣的推動所得稅開征的力量存在，國民政府才可能在孔祥熙（1880-1967）于1934年繼任財政部長之后，就迅速開始又一次所得稅開征之旅。1934年5月，第二次全國財政會議，會議主題是整理地方財政，減輕田賦附加及苛捐雜稅。在這樣的背景下，所得稅重新計劃。1936年7月，《所得稅暫行條例》頒行。從此，所得稅制在民國時期算是真正確立起來了。

所得稅開征的另一個有利條件，是所得捐自1927年就開始征收，至1936年共征收了約1012萬元。對公職人員的薪酬征稅，在很大程度上是對所得捐的替代，因此，沒有太多的理由加以反對。此外，戰爭爆發，所得稅是在強化國家財政以御外侮的公共輿論大潮中開征的，財政擴張需求與財政民族主義匯流，推動了所得稅的開征。

財政民族主義上揚，所得稅作為籌集戰爭經費的一種重要方式，容易為人民所接受。抗戰的全面爆發，人民不僅接受所得稅征收的狀況，而且還接受了所得稅性質的其他稅種，包括非常時期過分利得稅、財產租賃出賣所得稅，由此形成對五類所得課稅的所得稅體系。過分利得稅針對戰爭財而征，額外課稅并不為過。過分利得來自價格暴漲，實際上是建立在百姓多支出的前提之上的，這猶如當今俄烏沖突，資源能源企業乘機發財，多課稅容易被接受一樣。

1946年4月，國民政府頒布新的《所得稅法》，將各類所得納入所得稅體系，且宣布開征綜合所得稅（規定對所得超過60萬元的個人加征綜合所得稅）。

所得稅開征中，商會商人是怎么發揮作用的？

《魏著》就商會商人對所得稅開征所持的態度及行動有較深入的研究，頗有特色。我們可以從中看到北洋政府所得稅無法順利推行的原因，可以理解南京政府決定開征所得稅之后商會商人的反應。在南京政府時期，所得稅開征后，商會提出暫緩開征未果，退而求其次，要求修改條例，最大限度降低稅負，但不僅未能阻止所得稅開征，而且就連減輕稅負的努力也未獲成功。近代中國所得稅的實踐表明，商會商人的力量不可小覷，這主要表現在兩方面：一是阻止所得稅的創立，二是所得稅征管中的制衡作用。前者延緩了所得稅在近代中國的落地生根時間，后者讓所得稅征管更加完善。

（本篇為澎湃商學院獨家專欄“中國的稅”系列之三十八，作者楊志勇為中國社會科學院財經戰略研究院副院長、研究員、《財貿經濟》《財經智庫》副主編，著有《新中國財政政策70年》《大國輕稅》等。）